處罰高頻非標意見卻難尋 上市公司內控審計亟待加強

　　處罰高頻非標意見卻難尋 上市公司內控審計亟待加強

　　證券時報記者 胡敏文

　　上市公司財務造假，人人喊打。然而，作為滋生造假的重要溫床，內控失靈鮮少得到應有的審視與關注。

　　2025年3月16日，東方集團因重大財務造假，被證監會開出千萬罰單。在長達四年的時間里，東方集團通過連續人為增加業務環節或虛構業務鏈條等方式，長期開展農產品融資性貿易和空轉循環貿易，累計虛增業務收入超過160億元。而相應年份大華會計師事務所對其內部控制出具的都是無保留意見審計報告。

　　據證券時報記者統計，在被證監會處罰的上市公司中，有高達八成的企業在被罰前五年時間里，審計機構未對其內部控制出具過非標意見。

　　按理說，會計師事務所憑借專業能力和執業經驗，應能敏銳地發現上市公司存在的問題，并通過出具非標準審計報告向市場傳遞風險信號。現實是，在監管部門揪出大量違規行為的情況下，非標意見卻鳳毛麟角。

　　這種矛盾現象背后，原因究竟是什么？當前的審計機制和企業內部治理體系，存在著哪些不足尚待完善？這一系列問題，亟待深入探究。

　　違規公司非標意見不足兩成

　　如果說財報審計像給公司拍一張“財務體檢報告”，主要關注財務報表有沒有造假或算錯賬，那么內控審計更像檢查公司“身體機能是否健康”，聚焦于判斷造成財報結果的過程合規與否上，不僅查財務，還查業務，審計范圍更加全面。

　　2010年財政部、證監會等五部委聯合發布《企業內部控制配套指引》。按照相關規定，只要內部控制存在一個重大缺陷，審計師應該對內部控制出具否定意見。財務造假、財務報告重述、被處罰、大股東大額資金占用、管理層欺詐等都是內部控制重大缺陷的跡象。而標準無保留意見代表會計師在審計過程中沒有發現任何重大缺陷。

　　從證監會行政執法的結果來看，部分上市公司重大會計差錯乃至財務舞弊的行為已然確鑿無疑。可在這些上市公司涉及違規的年份里，極少有審計報告能夠捕捉并披露其內部控制方面存在的漏洞。

　　例如，2024年10月，國中水務因信披違法被罰800萬元，違規行為之一便是其2018—2020年被關聯方占用資金合計發生額超過27億元，而公司未按規定披露。這三年，國中水務內部控制審計均被出具標準無保留意見。

　　類似的例子不在少數。證券時報記者統計，2022年以來，在遭證監會處罰的上市公司中，有1129家在持續或間斷性發布了內部控制審計報告，其中895家在被罰前五年，內控審計報告從未被出具非標意見，占比近八成。

　　隨著違規行為受到越來越多的質疑，非標意見占比逐漸提升，盡管如此，在被罰前1年非標意見也僅僅占了審計報告總量的12%(表一)。不容忽視的是，明確企業存在內控重大缺陷的否定性審計意見極為少見，占比不到5%。

　　可以看到，大量違規行為在審計環節中未被有效識別。

　　眾多違規行為審計未能有效識別

　　在資本市場的眾多焦點之中，財務真實性無疑是重中之重。對財務報告內部控制有效性獲取合理保證，也是內部控制審計的工作重點。

　　據證券時報記者統計，2022年以來因財務會計報告違規被證監會處罰的上市公司有257家，這些公司普遍涉及年報虛假記載或重大遺漏、未按規定披露重大關聯交易、未按規定披露控股股東及其關聯方非經營性資金占用、會計估計不合理等問題，且違規行為普遍發生在被罰前五年內。

　　但是，從這些違規公司的內部控制審計結果來看，在被處罰前五年從未被審計機構出具非標意見的上市公司達到178家(表二)。而在財報審計中，這一數字達到了187家。也就是說，‌在連續五年的審計周期內，審計機構對一半以上因財報違規被罰的公司，得出了財務報告內部控制不存在重大缺陷的結論‌。

　　除財報內部控制，非財務報告內部控制的有效性也是內部控制審計的范圍。

　　通常來講，完善的內控體系是企業合規經營的前提。2022年以來，證監會處罰決定明確指出存在內部控制制度不完善的上市公司有146家，其中122家在被罰前五年的內控被審計判定有效。存在信披違規的上市公司，被判定內控有效的高達七成以上。其他各類違規行為也普遍未被審計識別、披露。

　　退市公司同樣如此。在目前已退市的上市公司中，有137家在2020年后進行過內部控制審計，退市前共被審計機構出具331份審計報告，其中160份為標準無保留意見。

　　以國美通訊為例，證監會查實其2020年、2021年年報虛假記載以及欺詐發行違法行為，包括通過虛假貿易業務虛增2020年度營業收入5.78億元、營業成本5.75億元，占總營收、總營業成本的比例均超過六成，但是相應年度的內控審計報告均為標準無保留意見。

　　部分審計報告即便出具了非標審計意見，也弱化了問題的嚴重性。以卓朗科技為例，該公司2019年至2022年年報分別虛增營業收入2.49億元、4.89億元、3.39億元、6.56億元，占營業收入的比例從21%增至72%。然而，除了2019年、2020年年報審計報告在強調事項段中指出公司因虧損導致經營存在重大不確定性外，沒有任何與財務造假有關的認定，內部控制審計報告更是一直未披露任何重大缺陷。

　　審計報告緣何與處罰相脫節

　　‌不同類型的審計意見往往決定了投資者對公司不同的信任程度。緣何諸多上市公司因違規遭處罰的情形頻出，但是對應的審計報告卻多是肯定性意見？

　　“會計師和監管部門在能力范圍、工作重點等方面存在較大差異。一來，會計師是民間審計，不具有執法權，調查手段有限；而監管部門可以調用強大資源。二來，會計師發現問題后，通常是提請上市公司改正，如同意改正，則不會出具非標意見報告；監管部門發現問題即可處罰。三來，會計師在審計過程中面對的是上市公司的全部經營情況，是面；而監管部門一般是有針對性的檢查，這些檢查往往已爆雷或被舉報，是點，針對性、目的性更強。”某從事證券服務業務的會計師事務所合伙人說。同時，他也坦言，會計師與上市公司存在明顯的利益關系，只要上市公司不突破紅線，內控審計一般不會出具非標報告。

　　中央財經大學會計學院教授梁上坤在接受記者采訪時表示，這固然受審計監督與監管執法之間“時間差”和“視角差”的影響，但審計師對年報審計的精力分配和重視程度在很大程度上可能超過內控審計，也是重要成因。財報違規可能直接導致投資者和利益相關者的重大損失，很容易引發法律訴訟和監管處罰。相比之下，內控審計的關注度相對較低，違規的直接經濟后果不如財報違規明顯，且監管處罰力度相對較輕。因此，審計機構在資源分配上可能會更傾向于關注財報審計，而對內部控制審計的投入相對不足。他認為，從國際范圍來看，我國上市公司“不干凈”內部控制審計意見占比偏低，對會計師事務所內部控制審計行為的規范及監管仍需加強。

　　“長期以來，很多企業的內部控制流于形式，不能有效落地，只要企業沒有被查出重大財務或內部治理等問題，沒有捅出大簍子，這種局面就很難改變。這也在很大程度上導致長期以來對內控審計的形式主義、得過且過、皆大歡喜。”財稅審計專家劉志耕也鄭重強調。

　　在接受記者采訪時，多位業內人士都不約而同強調了低價競爭對審計質量的影響。

　　“現在上市公司都公開招聘會計師，但每逢招標，審計費用基本下降10%—20%。”某會計師事務所合伙人說，“在審計收費不斷下降的同時，事務所不得不壓縮審計成本，招聘大量低級別審計人員、實習生參與審計，這些審計人員缺乏基本的職業判斷。”

　　盡管如此，但在業內人士看來，監管處罰頻發并不等同于審計全面失效。審計不僅有助于發現潛在風險，還對企業行為產生了隱性約束。“從長遠來看，審計的核心價值并非僅在于短期內的非標意見，而在于通過提供風險預警、規范內部管理和完善控制機制，幫助企業在復雜的市場環境中保持穩健運行。”梁上坤說。

　　筑牢內控防線，重塑審計公信力

　　按照原本的職能定位，審計意見本應清晰映照出上市公司財務狀況與經營成果的真實面貌，然而，一些上市公司在收到看似“干凈”的審計報告后，卻因種種違規行為遭到嚴厲處罰。更有公司在事發前，被審計“大開綠燈”。這讓審計的價值大打折扣，其權威性不斷被質疑。

　　“從很大程度上講，審計是對被審計單位的財務狀況、經營成果等信息的真實性、公允性和合法性以及對企業內部控制是否健全及有效的一種背書和證明。然而，不管是境內還是境外會計師事務所的審計，都存在一定程度不能遵守職業道德和審計準則的問題，而且有些問題還屢查屢犯、屢禁不止，甚至愈演愈烈。這使得審計原本所具有的意義正面臨著被削弱的困境。”劉志耕說。

　　如何打破這一困局，重塑審計行業的公信力，接受采訪的專家也提出了見解。

　　一是提高審計獨立性。

　　“審計獨立性存在天然缺陷，部分小所還有一些團隊依靠少數上市公司客戶生存，當生存出現危機時，底線可能會放得越來越低，最后造假便成了房間里的大象，局外人都能看得見，會計師就是看不見。”一位會計師事務所資深審計師告訴記者。

　　劉志耕建議，應‌強化監管獨立性與透明度‌，采取改企業委托審計為獨立第三方委托，‌切斷利益關聯‌，同時實施‌穿透式監管，利用大數據技術追蹤審計流程，公開對關鍵節點的審計意見，接受市場監督等措施。

　　二是審計手段應與時俱進，以應對不斷涌現的新問題。

　　“近十余年，科技水平日新月異，新技術、新模式、新業態層出不窮，AI突飛猛進，但審計方法依然停留在近二十年前。”某證券會計師事務所合伙人說，“審計準則的修訂落后于行業實際面臨的環境，希望財政部門能系統研究新的審計理論和方法，應對日益復雜的審計環境。會計師更需開闊自己的視野，提升審計技能，把握行業和宏觀趨勢。”

　　劉志耕認為，應重構審計基本‌技術，進行技術賦能，如‌引入數據分析工具及‌構建持續監控系統，利用‌‌區塊鏈技術保存證據存證，通過ERP系統、審計軟件實現全量數據篩查，實時捕捉違規信號等。

　　三是反內卷，破除低價競爭。

　　“收費低、任務重，再加上近幾年監管對會計師的處罰高壓、高頻，以及媒體對行業大量負面報道，職業認可度大幅下降，優秀人才流失嚴重。”某證券會計師事務所合伙人說，“有關部門需整頓市場收費秩序，加大對低價收費事務所的檢查，保證審計質量，目前行業陷入了低價競爭、低質審計報告的惡性循環中。”

　　內控審計本應成為企業治理的“免疫系統”，現實中卻屢屢淪為失效的“橡皮圖章”。這種失靈背后，是審計獨立性被服務費裹挾的生存困境，更是“形式合規”文化對內控審計核心價值的消解。當前，亟需讓審計回歸本位，筑牢企業穩健運行與長遠發展防線。